- ANTECEDENTES SOBRE LA PERDIDA DEL CREDITO FISCAL Y LA ANOTACIÓN EXTEMPORANEA EN EL REGISTRO DE COMPRAS
Este tema data desde hace muchos años atrás, en la que el legislador tributario hacía prevalecer los requisitos formales sobre los sustanciales; es decir, si no se cumplía con los requisitos previstos en el Artículo 19° de la Ley del IGV, tales como, si se imprimía las hojas sueltas que habían sido legalizadas con posterioridad, aun cuando el Registro de Compras era electrónico -ya se había hecho la anotación en el software del referido registro-, se perdía inexorablemente el crédito, debido a que se entendía que había una anotación extemporánea. Hipótesis que consideramos absurda.
El referido formalismo y la posibilidad de perder el crédito fiscal originó que la SUNAT emprendiera campañas masivas sobre la revisión del Registro de Compras y el resultado fue fatal para muchas empresas, quienes perdían el crédito fiscal por incumplir requisitos de carácter formal relacionados con la “supuesta anotación extemporánea- en el citado registro. Situación que fue “avalada” por el Tribunal Fiscal.
En ese contexto y ante el reclamo por parte de diversos gremios y especialistas que, con justa razón, expresaban su desacuerdo frente a estos devastadores programas de fiscalización que, en muchos casos, generaron el cierre de diversas empresas; pues los requisitos formales no podían originar la pérdida del crédito fiscal sino la aplicación en el mejor de los casos de una multa.
Esta situación implicaba en la práctica que, si al contribuyente se le desconocía el crédito fiscal, originaba un tributo omitido (ya no se descontaba el crédito fiscal) y a este impuesto había que agregarle los intereses moratorios. Adicionalmente, se les aplicaba la multa prevista en el numeral 1 del Artículo 178° del Código Tributario. En suma, la deuda que la SUNAT determinaba era cuantiosa y en muchos casos impagable.
El descontento empresarial por estas medidas y ante la falta de empatía por parte de la autoridad fiscal, originó que se presentara un proyecto de Ley ante el Congreso que establecía, entre otros, que la anotación de las facturas en el Registro de Compras, se realizaran en cualquier momento. Situación que por supuesto implicaba la pérdida del control por parte de la Administración Tributaria.
Ante tal circunstancia, el Poder Ejecutivo no se quedó atrás y promovió un Proyecto de Ley que de alguna manera neutralizará la propuesta normativa precedente; esto es, en materia de anotación en el Registro de Compras, puso un tope temporal para que se extendió hasta los 12 meses siguientes.
- CRONICA DE DOS LEYES ANTAGONICAS SOBRE LA MISMA MATERIA QUE SE PUBLICARON Y ENTRARON EN VIGENCIA EL MISMO DIA
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Los proyectos anteriormente señalados, se materializaron mediante la publicación de las Leyes N° 29214 y 29215, pero lo curioso y paradójico del caso es que ambas normas tratan sobre el mismo tema: Requisitos formales previstos en el Artículo 19° de la LIGV; y se publicaron el 23 de abril de 2008 y ambas entraron en vigencia el mismo día; esto es, el 24 de abril de 2008.
Sin embargo, pese a ser el mismo tema de regulación, cada una de ellas lo trataba de manera diferente con efectos diametralmente distintos. En este caso, se mostrará para el supuesto de la anotación de los comprobantes de pago en el Registro de Compras y la utilización del crédito fiscal, las diferencias, en el cuadro siguiente:
| LEY N° 29214 | LEY N° 29215 |
| Los comprobantes de pago u otros documentos deben ser anotados en el Registro de Compras, en cualquier momento. | Los comprobantes y documentos, deberán haber sido anotados en las hojas que corresponden al mes de su emisión o del pago del impuesto, según corresponda o el que corresponda a los 12 meses siguientes de su emisión, debiéndose ejercer el crédito fiscal en el período al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante o documento hubiese sido anotado. |
| Primer párrafo del inciso c) del Artículo 19° LIGV modificado por la Ley N° 29214 | Artículo 2° de la Ley N° 29215 |
- LA INTERVENCION DEL TRIBUNAL FISCAL PARA BRINDAR UNA “INTERPRETACION AUTENTICA” SOBRE EL SENTIDO DE AMBAS LEYES
Frente a ese complejo panorama legislativo, en la que no existía claridad sobre el sentido y alcances de las normas antes mencionadas y considerando que se trataba el mismo tema, pero desde dos perspectivas, el Tribunal Fiscal tuvo que intervenir para darle una “interpretación autentica” sobre los alcances de las leyes antagónicas.
Ciertamente, fue una tarea no solo difícil sino de mucha creatividad y congruencia normativa; pues los administrados así lo exigían, teniendo en cuenta que se encontraban ante una falta de predictibilidad total que, en raras ocasiones se presenta en un sistema legislativo, al menos en temas tributarios.
Este hecho obligó al Tribunal Fiscal a emitir la Resolución N° 01580-5-2009, publicada en el diario oficial “El Peruano” el 03 de marzo de 2009 y respecto al tema de la anotación de los comprobantes de pago en el Registro de Compras y utilizar el crédito fiscal, estableció el siguiente criterio:
RTF Nº 01580–5-2009 Pub. 03.03.2009
“La legalización del Registro de Compras no constituye un requisito formal para ejercer el derecho al crédito fiscal”.
“[…] La anotación de operaciones en el Registro de Compras debe realizarse en los plazos establecidos por el Artículo 2º de la Ley Nº 29215. Asimismo, el derecho al crédito fiscal debe ser ejercido en el periodo al que corresponda la hoja del citado registro en la que se hubiese anotado el comprobante de pago, la nota de débito…, es decir, en el periodo en que se efectuó la anotación.”
El criterio rector obligatorio antes indicado, zanjó al menos en este tema, la incógnita desplegada por las citadas normas y prevaleció lo dispuesto en el Artículo 2° de la Ley N° 29215; es decir, que respecto de este tema se estableció lo siguiente:
“Los comprobantes y documentos, deberán haber sido anotados en las hojas que corresponden al mes de su emisión o del pago del impuesto, según corresponda o el que corresponda a los 12 meses siguientes de su emisión, debiéndose ejercer el crédito fiscal en el período al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante o documento hubiese sido anotado.”
Así, a título ilustrativo podemos señalar el siguiente ejemplo:
La empresa ARIANA SAC adquiría un producto que estaba relacionado con el giro del negocio y correspondía a una operación gravada el 20 de agosto de 2023; en ese contexto, la referida empresa podía anotar la factura en el mes de su emisión o del pago del impuesto (agosto por ejemplo); o el que corresponda a los 12 meses siguientes a su emisión y ejercer el crédito fiscal en el periodo que corresponda a la hoja en la que dicho comprobante pago se hubiera anotado.
Esto implicaba que si la empresa, hubiese decidido anotar el comprobante en el mes de diciembre de 2023 podía utilizar el crédito fiscal en dicho mes. En estos casos, el límite para no perder el crédito era que no se extendiera más allá de los doce meses posteriores a agosto del 2023.
- LA MODIFICACIÓN INCORPORADA POR EL DECRETO LEGISLATIVO N° 1116 SOBRE LA ANOTACIÓN EN EL REGISTRO DE COMPRAS
El 7 de julio de 2012 se publicó en el diario oficial “El Peruano” el Decreto Legislativo N° 1116, que, entre otras disposiciones, incorporó al Artículo 2° de la Ley N° 29215, el texto siguiente:
Artículo 2°.- Oportunidad del ejercicio del derecho al crédito fiscal
[…]
“No se perderá el derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago y documentos a que se refiere el inciso a) del Artículo 19° del Texto Único Ordenado antes citado -en las hojas que corresponden al mes de emisión o pago del impuesto o a los 12 meses siguientes- se efectúa antes que la SUNAT requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de su Registro de Compras.”
Del texto de la norma antes transcrita y considerando la necesidad de control de la SUNAT, se entendía que el supuesto incorporado; esto es, que la anotación de la factura en el Registro de Compras se realice antes que la autoridad tributaria requiera al contribuyente la presentación y/o exhibición del referido registro, se circunscribía siempre dentro del plazo máximo de los 12 meses.
Sin embargo, esta situación que se había aplicado por varios años, no resultaba del todo clara para la Corte Suprema; pues entiende que está vigente la Ley N° 29214, que permite aplicar el crédito fiscal en cualquier momento y además considera que, la técnica legislativa empleada por el Poder Ejecutivo en la redacción del texto analizado no es la más prolija.
- LOS PRINCIPALES CRITERIOS ESTABLECIDOS EN LA CASACIÓN N° 18629-2023-LIMA SOBRE LA FLEXIBILIZACIÓN DE LA ANOTACIÓN EN EL REGISTRO DE COMPRAS
En este caso, los criterios analizados por la Corte Suprema se sustentan, fundamentalmente, en el hecho que, la mecánica del Impuesto General a las Ventas (Valor Agregado) obliga a cumplir los requisitos de fondo y forma previstos en los Artículos 18° y 19° respectivamente, de la LIGV; y en este último caso, (requisitos formales) las Leyes vigentes sobre el tema han permitido al legislador flexibilizar la anotación de las facturas en el Registro de Compras.
Veamos los puntos más saltantes consagrados en la referida Sentencia.
- Las leyes N° 29214 y 29215 y su vinculación con la anotación de los comprobantes de pago en el Registro de Compras
Al respecto, la Quinta Sala de la Corte Suprema de Justicia, establece expresamente, lo siguiente:
“4.9 Si bien el artículo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas establece como requisitos formales para ejercer el derecho al crédito fiscal, que el impuesto general esté consignado por separado en el comprobante de pago; que los comprobantes de pago consignen el nombre y número del RUC del emisor, de forma que no permitan confusión; y que los comprobantes de pago hayan sido anotados en cualquier momento por el sujeto del impuesto en su registro de compras; con fecha veintitrés de abril de dos mil ocho se publicaron dos leyes: la Ley N.º 29214 y la Ley N.º 29215, las cuales modificaron el mencionado artículo […]
“4.11 Realizando una interpretación sistemática de la Ley N.º 29214 y de la Ley N.º 29215, respecto al incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardío o defectuoso de requisitos formales relacionados con el registro de compras, se tiene que el contribuyente no pierde el derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago en las hojas que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los doce meses siguientes, se efectúa antes de que la SUNAT requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de su registro de compras.”
- La flexibilización de la anotación de los comprobantes de pago en el Registro de Compra como un “nuevo” supuesto
Sobre el particular, la Corte Suprema establece que este “nuevo supuesto” ha sido establecido por el propio legislador tributario, al incorporar el requisito antes analizado en el Decreto Legislativo N° 1116 y desde un análisis interpretativo sistemático, señala lo siguiente:
“4.12 […] para que la contribuyente pueda ejercer el derecho al crédito fiscal, debe cumplir con los requisitos formales previstos en el artículo 19 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas. En el supuesto de la anotación de los comprobantes de pago en los registros de compra, estos deberán ser anotados en las hojas correspondientes al mes de su emisión o del pago del impuesto, según sea el caso, o en el que corresponda a los doce meses siguientes a la emisión del comprobante, o hasta antes que la administración tributaria requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación del registro de compras, conforme lo previsto en la Ley N.º 29215, modificado por el Decreto Legislativo N.º 1116.”
En esa línea de análisis normativo e interpretativo, somos de la opinión que, la anotación de los comprobantes de pago en el Registro de Compras, puede extenderse más allá de los 12 meses. En efecto, este “novísimo supuesto” se produciría si la SUNAT requiere al contribuyente el Registro de Compras, con posterioridad a los doce meses, por ejemplo, dentro de los 24 meses siguientes, siempre y cuando la autoridad fiscal al solicitar la exhibición y/ presentación del referido registro al contribuyente, éste haya anotado los citados comprobantes con antelación al citado requerimiento, tal como ocurre en el caso analizado en la Sentencia Casatoria, bajo comentario.
REFLEXION FINAL
Consideramos conveniente y necesario que los requisitos formales para la aplicación del Crédito Fiscal contenidos en el Artículo 19° de la LIGV se precisen y/o modifiquen, permitiendo una disposición que regule de manera única y coherente los referidos requisitos, considerando la mecánica del IGV, a fin de evitar contingencias tributarias innecesarias; esto a propósito del otorgamiento de facultades legislativas, entre otras, en materia tributaria otorgada al Poder Ejecutivo mediante la Ley N° 32089 publicada en el diario oficial “El Peruano” el día de hoy, 4 de julio de 2024.
